A quelles conditions générales la déduction de TVA est-elle subordonnée ?
En vertu de l’article 2 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée « les livraisons de biens effectuées à titre onéreux sur le territoire d’un État membre par un assujetti agissant en tant que tel » ainsi que « les prestations de services, effectuées à titre onéreux sur le territoire d’un État membre par un assujetti agissant en tant que tel ».
Au regard de cet article, une observation claire semble se dégager : pour être soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, une opération économique doit être réalisée à titre onéreuse, de sorte qu’une opération réalisée à titre gratuit n’entre pas dans le champ d’application de la TVA.
Rappelons toutefois que, pour assurer la neutralité économique d’une telle taxe, l’article 168 de la directive ajoute que « Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l’assujetti a le droit, dans l’État membre dans lequel il effectue ces opérations, de déduire du montant de la taxe (…) la TVA due ou acquittée dans cet État membre pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront fournis par un autre assujetti »
En ce sens, deux conditions sont nécessaires pour ouvrir le droit à déduction sur les achats effectués par une entreprise effectuant des opérations économiques : d’une part, les livraisons de biens ou les prestations de services doivent être réalisées à titre onéreux, sans quoi elles ne sont pas soumises à TVA ; d’autre part, la déduction est réservée à la TVA dont l’entreprise s’est acquittée pour acheter des biens nécessaires à la réalisations desdites prestations.
Une holding peut-elle déduire la TVA payée au titre de services non-refacturée aux membres du groupe ?
L’exigence d’une double-condition, si elle parait de prime abord assez simple, pose en pratique de nombreuses interrogations, et notamment en ce qui concerne les sociétés holdings.
Une société holding, au-delà de sa vocation, qui est originellement de gérer les titres de participations financières qu’elle détient dans plusieurs autres sociétés de mêmes intérêts afin d’exercer son contrôle sur celles-ci, elle a parfois pour objectif d’intervenir directement sur le fonctionnement la société ; en administrant, par le biais de services parfois extérieurs, les sociétés du groupe, un holding a parfois un rôle actif dans l’organisation de la société. Reste dès lors à savoir si le recours à de tels services extérieurs peut oui ou non justifier une déduction de TVA, notamment dans l’hypothèse où ces services ne sont pas refacturés aux sociétés consolidées.
C’est sur cette question que s’est positionnée la Cour de Justice dans un arrêt MVM Magyar Villamos Művek Zrt du 12 janvier 2017.
En l’espèce, une société holding chargée de la gestion, notamment stratégique, du groupe, a acquis dans cette optique des services juridiques, de gestion d’entreprise et de relations publiques, ces services profitant non seulement à la société holding elle-même, mais encore à l’ensemble du groupe et de chacun de ses membres. Toutefois, le montage était tel que les frais relatifs à ces prestations de services étaient en totalité supportés par la société holding, de sorte qu’aucune refacturation aux sociétés filles n’était réalisée. Par ailleurs, la société holding n’obtenait de la part des sociétés affiliées au groupe aucune rémunération générale pour sa gestion stratégique, cette gestion était opérée à titre purement gratuit.
L’administration fiscale hongroise avait remis en cause la déduction, opérée par la société holding, de la TVA ayant grevé les services utilisés dans l’intérêt des autres membres du groupe et les services de gestion d’entreprise concernant notamment l’acquisition de participations.
Dans cette affaire, la Cour de justice était donc interrogée sur le fait de savoir si, dans ces circonstances, l’immixtion de la société holding dans la gestion de ses différentes filiales pouvait être considérée comme une activité économique et, par voie de conséquence, permettre à cette dernière de déduire la taxe ayant grevé les services acquis au profit de ses membres ou du groupe.
La Cour de Justice répond par la négative, au regard des articles 2, 9, 26, 167, 168 et 173 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006, aux motifs que la simple immixtion d’une société holding dans la gestion de ses filiales, sans la mise en œuvre de transactions soumises à la TVA, ne constitue pas une activité économique au sens de la directive. Par suite, la société holding ne peut pas bénéficier du droit à déduction de la TVA ayant grevé les services en cause dans la mesure où ceux-ci se rapportent à des opérations ne relevant pas du champ d’application de la TVA.
En donnant une telle réponse, la Cour de Justice se fonde en réalité sur des principes qu’elle fait déjà énoncé par le passé. Ainsi avait-elle notamment jugé, dans des arrêts Beteiligungsgesellschaft Larentia + Minerva mbH & Co. K du 16 juillet 2015, qu’une société holding dont l’objet unique est la prise de participations dans d’autres entreprises, sans immixtion directe ou indirecte dans la gestion de celles-ci, n’exerce pas une activité économique et ne dispose donc d’aucun droit à déduction de la TVA d’amont; en outre avait-elle retenu, dans un arrêt Cibo Productions de 2001 que l’immixtion d’une société holding dans la gestion de ses filiales ne pouvait être qualifiée d’activité économique que dans l’hypothèse où elle s’accompagne de la mise en œuvre de transactions donnant lieu à facturation, a fortiori de transactions soumises à la TVA, telles que la fourniture de services administratifs, commerciaux et techniques par la société holding à ses filiales.
Par la décision qu’elle rend le 12 janvier 2017, la Cour applique cumulativement les deux arrêts précités pour en déduire qu’une société holding qui fournit des prestations d’animation à ses filiales sans les facturer, et sans facturer non plus la TVA y afférente, n’est pas en droit de déduire la TVA d’amont.
En effet, dès lors que le refus de refacturer aux sociétés filles les services que la société holding lui fournit, cette dernière est tenue d’assurer les conséquences d’un tel choix : l’impossibilité de déduire la TVA est ici la conséquence du choix réalisé par la société holding de ne pas facturer les services de gestion qu’elle offre à ses filiales.
Pour toutes problématiques liées à ce sujet, contacter les avocats du cabinet Bruzzo Dubucq.
